Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Контролируемые сделки взаимозависимых и приравненных к ним лиц— 2021». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Суть взаимозависимости в особых отношениях между лицами, при которых одни могут влиять на условия и результаты деятельности других. Это установлено в статье 105.1 Налогового кодекса. Непосредственным признаком существования связи между лицами является участие одного из них в капитале другого. Например, компания А является учредителем компании Б. Еще один классический пример — физическое лицо и ООО, участником которого он является. Это самые простые случаи.
Что такое взаимозависимость
Но взаимозависимости могут быть и более сложными. Закон гласит, что лица признаются зависимыми, если одно из них может влиять на решения, принимаемые другим. Такое влияние может быть обусловлено не только финансовой зависимостью, но и иной, например, родственными связями или должностным положением.
Случаи, когда лица признаются зависимым или подконтрольными, перечислены в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ. Но в пункте 7 той же статьи сделана оговорка — судом могут быть признаны и иные основания для установления факта взаимной зависимости. Так что если суд усмотрит связь иного рода, например, дружеские отношения директоров двух компаний, они также могут быть признаны взаимозависимыми.
Что представляет собой контролируемая сделка
Сделкой, применительно к положениям о контролируемых операциях в бизнесе, признается любая операция, по итогам которой устанавливаются, изменяются, прекращаются гражданские права (обязанности). Понятие «договор», по мнению ФНС, здесь не идентично «сделке», договор может не подразумевать единственную сделку (Документ ОА-4-13/14433 от 30/08/12 г.).
Взаимозависимые и причисленные к этой категории субъекты обозначены в ст. 20 НК. Отношения между ними могут влиять на финансовые показатели и условия их совместной работы. Признаки взаимозависимости деловых партнеров:
- суммарно организация участвует в другой более чем на 1/5 доли;
- физлицо подчинено другому по должности;
- партнеры являются родственниками, супругами, находятся в отношениях усыновления, опеки, попечительства.
Контролируемой сделка может быть признана решением суда (НК РФ, ст. 105.14-10), аналогично и взаимозависимыми лица могут быть названы по решению суда (ст. 20-2, там же).
Пример: Один из российских участников контролируемой сделки на сумму 1 млрд руб. (условно), обнаружив, что лимит сделок за год может быть превышен, обращается к услугам посредников и включает их в схему сделки. Он продает продукцию компании А на сумму 0,7 млрд руб. и компании Б на сумму 0,3 млрд руб., а те сбывают товар взаимозависимому лицу. ФНС может обратиться в суд с иском о признании сделки контролируемой. Суд удовлетворит эти требования, если будет доказано формальное участие посредников в сделке и фактическая сумма сделки между взаимозависимыми лицами 1 млрд руб.
Контролируемые сделки для целей налогообложения. Критерии для признания сделки контролируемой. Отчетность и ответственность за неуплату налога
Контролируемые сделки — это сделки между взаимозависимыми лицами и приравненные к ним. Согласно Статья 105.14. Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) к сделкам между взаимозависимыми лицами приравниваются следующие сделки:
1. Сделки с российским взаимозависимым лицом, если сумма доходов за год по этим сделкам превышает 1 млрд. руб. (пп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).
2. Сделки со взаимозависимым лицом на УСН, по которым годовая сумма доходов превышает 60 млн. руб. (пп. 4 п. 2, п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
3. Сделки со взаимозависимым лицом — плательщиком ЕСХН или ЕНВД, если годовая сумма доходов по ним больше 100 млн. руб. (пп. 3 п. 2, п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
4. Сделки с оффшорными компаниями, по которым годовая сумма доходов больше 60 млн руб. (пп. 3 п. 1, п. 7 ст. 105.14 НК РФ).
5. Сделки со взаимозависимым лицом — иностранной организацией, в т.ч. оффшорной компанией, или нерезидентом РФ независимо от доходов (Письма Минфина от 10.05.2016 № 03-01-18/28673, от 17.04.2014 № 03-01-18/17551 (п. 1)).
6. Сделки по импорту и экспорту нефти, нефтепродуктов, цветных и драгоценных металлов, если сумма доходов по таким сделкам с одним лицом за год превышает 60 млн руб. (пп. 2 п. 1, п. п. 5 — 7 ст. 105.14 НК РФ, Письма Минфина от 10.02.2014 № 03-01-18/5229, от 27.01.2015 № 03-01-18/2657).
Сделки, по которым обе стороны применяют спецрежимы, не контролируются (пп. 3, 4 п. 2, п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
Признание сделок контролируемыми производится с учетом положений пункта 13 статьи 105.3 НК РФ (п. 11 ст. 105.14 НК РФ).
Цель введения понятия «контролируемые сделки» — контроль трансфертных цен, т.е. стоимости товаров и услуг, переходящих от одной взаимозависимой стороны к другой.
К таким операциям применяются особые правила налогообложения. Независимо от цен, прописанных в соглашениях, за основу берутся рыночные цены. Это означает, что фискальная база рассчитывается исходя из условий рыночной конъюнктуры, а не договоренностей между сторонами конкретной сделки. Таким образом исключается возможность вывода средств из-под налогообложения посредством манипуляций между компаниями одной группы и дальнейшего направления денег в оффшорные страны и льготные регионы (свободные экономические зоны и другие).
Пример:
Фирма «Астра» производит товары, себестоимость которых равна 1000 рублей. Рыночная цена продукта – 2000 рублей. Чистая прибыль организации от реализации единицы изделия составит (2000 — 1000) = 1000 рублей. Это фискальная база по налогу на прибыль.
Для снижения налоговой нагрузки Фирма «Астра» может реализовать подконтрольной структуре «Прима» в оффшорном государстве товар по 1001 рублю, которая в дальнейшем продаст его по рыночной стоимости. При такой схеме фискальная база сократится до 1 рубля с единицы изделия, и налоговые поступления российского бюджета упадут.
Критерии контролируемых сделок разработаны специально для того, чтобы сделать ситуацию вывода прибыли в офшоры невозможной. Теперь В соответствии с НК РФ за цену сделки будет взята рыночная стоимость каждого изделия – 2000 рублей. Прибыль от продажи, рассчитанная на основе рыночной конъюнктуры, составит 1000 руб., а не 1 руб., задекларированный «хитрым» налогоплательщиком. Таким образом государство не позволит урезать бюджетные поступления нечестными схемами.
Для целей налогообложения сделки признаются контролируемыми, если соответствуют следующим критериям:
|
№ п/п |
Контролируемые сделки |
Условия (обстоятельства), при наличии которых сделка признается контролируемой |
Сумма доходов по сделкам за соответствующий календарный год, при превышении которой сделка признается контролируемой |
|
1 |
Сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация |
При наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: |
|
|
1) сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает определенный размер; |
1 млрд рублей. |
||
|
2) одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для указанной стороны сделки объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах; |
60 млн рублей |
||
|
3) хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов: систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы; |
100 млн. руб. |
||
|
4) хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика налога на прибыль организаций или применяет к налоговой базе по указанному налогу налоговую ставку 0% в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0% по указанным обстоятельствам; |
60 млн рублей |
||
|
5) хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте Российской Федерации), при этом другая сторона (стороны) сделки не является (не являются) резидентом такой особой экономической зоны или участником такой свободной экономической зоны |
60 млн рублей |
||
|
6) сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям: одна из сторон сделки является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, и учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ; любая другая сторона сделки не является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, либо является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, но не учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ |
60 млн рублей |
||
|
7) хотя бы одна из сторон сделки является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, в размере 0 процентов и (или) пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, в порядке и на условиях, предусмотренных ст. 284.3 и 284.3-1 НК РФ |
60 млн рублей |
||
|
8) хотя бы одна из сторон сделки является исследовательским корпоративным центром, указанным в Федеральном законе «Об инновационном центре «Сколково», применяющим освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость в соответствии со ст.145.1 части второй НК РФ |
60 млн рублей |
Критерии взаимозависимых лиц
Согласно НК РФ к сделкам между взаимозависимыми лицами приравниваются следующие:
- совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом). Указанная в настоящем подпункте совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что третьи лица не признаются взаимозависимыми и принимающими участие в указанной совокупности сделок:
- не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
- не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;
- сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли;
- сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, местом жительства или местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий в соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ.
Контролируемые сделки между взаимозависимыми лицами
Определение взаимозависимых лиц в общем виде содержится в ст. 20 НК РФ. Взаимозависимыми лицами признаются физлица и организации, отношения между которыми могут влиять на условия и результаты их бизнес-деятельности. Но это определение неприменимо для ситуации контролируемой сделки.
Но, говоря о взаимозависимости применительно к контролируемым сделкам, необходимо руководствоваться специальной нормой ст. 105.1 НК РФ, которая устанавливает, что для признания лиц аффилированными помимо особенностей взаимоотношений, способных влиять на их деятельность, необходимо руководствоваться и иными критериями. Указанный в данной статьей перечень лиц, однозначно признаваемых взаимозависимыми, значительно расширен по сравнению со ст. 20 НК РФ и является условно исчерпывающим, так как суду предоставлено право признавать субъекты взаимозависимыми и по иным основаниям.
Сделки, не относящиеся к контролируемым
Некоторые сделки не считаются подконтрольными, даже если отвечают условиям и подходят под критерии контролируемых сделок. Речь идет о сделках, указанных в п. 4 ст. 105.14 НК РФ. Перечислим некоторые из них:
1. Между участниками одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков (кроме сделок, на основании которых уплачивается НДПИ по ставке, выраженной в процентах).
2. Если участники сделки соответствуют всем перечисленным ниже условиям:
- регистрация на территории одного субъекта РФ;
- нет отдельных подразделений в иных субъектах РФ либо за рубежом;
- не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты иных субъектов РФ;
- не имеют отрицательных финансовых показателей, учитываемых при расчете налога на прибыль организаций;
- нет иных условий для признания сделок контролируемыми согласно подп. 2–7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ.
Ответы на распространенные вопросы
Вопрос №1. Может ли ИФНС при проведении камеральной или выездной проверки проверять сделки между взаимозависимыми лицами, если такие сделки не являются контролируемыми?
Да, такое право у региональных инспекций есть.
Вопрос №2. Признаются ли сделки между организаций и ИП контролируемыми, если организация и ИП являются взаимозависимыми и ИП применяет ЕНВД?
Да, такие сделки могут быть признаны контролируемыми при достижении стоимостного критерия – годовой доход более 100 млн. руб.
Вопрос №3. Должен ли филиал иностранной компании, действующий на территории России, подавать уведомление о контролируемых сделках?
Уведомления о контролируемых сделках должны подавать обе стороны таких сделок. В данном случае филиалу иностранной компании уведомление о контролируемых сделках (если таковые имели место) подавать необходимо.
Виды сделок между участниками, которые являются взаимозависимыми
Согласно целям Налогового кодекса, такими сделками считаются те из них, которые происходят между участниками, которые являются взаимозависимыми:
- Контролируемая сделка — это совокупность операций по перепродаже товаров, либо выполнению заказов и предоставлению услуг, которые совершаются с участием лиц, которые не считаются взаимозависимыми. Подобную совокупность приравнивают к сделкам между участниками, которые являются взаимозависимыми, правда при этом не принимается во внимание присутствие третьих лиц, которые не осуществляют в этой совокупности никаких дополнительных функций. Исключение составляет организация ими перепродажи товаров, оказания услуг и так далее. Третьи лица не принимают на себя риски и не используют активы для организации реализации товаров.
- Крупные сделки в области внешней экономики и торговли.
- Сделки при условии, что одной из сторон является участник, чьим местом жительства является государство либо территория, включенная в список, утвержденный Министерством финансов согласно статье №284 Налогового кодекса. В том случае, если деятельность российского учреждения образует постоянное представительство в стране, включенной в список, указанный в статье №284, то данную организацию рассматривают как лицо, чьим местом проживания выступает территория, входящая в данный перечень.
Взаимозависимые лица – кто это?
В трактовке, представленной в российском налоговом законодательстве, к взаимозависимым отнесены физические и юридические лица, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности, а именно:
а) когда одна организация непосредственно или косвенно (прим.: косвенное участие – это участие через последовательность иных организаций) участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;
б) когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
в) когда лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого;
г) существует возможность признать лиц взаимозависимыми по иным основаниям — по решению суда.
Исключения из правила
Однако вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, перечисленным в предыдущем разделе, они не признаются контролируемыми в следующих случаях:
а) сторонами сделки являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с Налоговым кодексом РФ (за исключением сделок, предметом которых является добытое полезное ископаемое, признаваемое объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, при добыче которого налогообложение производится по налоговой ставке, установленной в процентах);
б) сторонами сделки являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям:
— указанные лица зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации;
— указанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов Российской Федерации, а также за пределами Российской Федерации;
— указанные лица не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов Российской Федерации;
— указанные лица не имеют убытков;
— отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с пунктами 2 и 3 из предыдущего раздела;
в) сделки в отношении одного и того же месторождения между налогоплательщиками, указанными в пункте 1 статьи 275.2 Налогового кодекса РФ, совершаемые ими при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья;
г) межбанковские кредиты (депозиты) со сроком до семи календарных дней включительно;
д) сделки в области военно-технического сотрудничества Российской Федерации с иностранными государствами, осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 19 июля 1998 года N 114-ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами».
К взаимозависимым налоговое законодательство относит юридических и физических лиц, которые могут влиять на деятельность друг друга. Основанием для такого влияния может быть владение существенной долей в УК, общее руководство, родственные отношения и т.п.
Крупные сделки между взаимозависимыми лицами подлежат особому контролю, и бизнесмены обязаны сдавать по ним специальную отчетность. Речь идет о сделках с доходом свыше 1 млрд руб. в год, а при определенных условиях – свыше 60 млн руб. в год. Но налоговики имеют право проверить любой договор между взаимозависимыми лицами, если решат, что цены в нем отклоняются от рыночных.
Если бизнесмен после начала налоговой проверки передал деньги или имущество взаимозависимым лицам, то налоговики имеют право взыскать с них выявленную при проверке недоимку в пределах стоимости переданных ценностей.
- В 2021 году существенно изменились критерии контролируемых сделок. Лимит годовых доходов в отношении российских компаний теперь 1 млрд руб., иностранных — 60 млн руб.
- Проверяются неоднократные сделки, имеющие черты контролируемых, с участием посредников. Лимит по ним такой же, как для иностранных фирм.
- Доходы рассчитываются, как предписывает гл. 25 НК РФ. Проверки на соответствие сделок ценам рынка проводятся по методике из ст. 105.7 НК РФ.
- Хозяйствующие субъекты должны информировать фискальные органы о сделках такого рода. ФНС правомочна запрашивать материалы по сделке и проверять их. Если выявится, что налоги уплачивались неполно, штраф составит 40% от недоплаченной суммы и не меньше 30 тыс. руб.
- Существуют сделки, имеющие признаки контролируемых, но к ним не относящиеся. Признаки контролируемых и неконтролируемых операций содержит ст. 105.14 НК РФ.
Что такое взаимозависимость
Суть взаимозависимости в особых отношениях между лицами, при которых одни могут влиять на условия и результаты деятельности других. Это установлено в статье 105.1 Налогового кодекса. Непосредственным признаком существования связи между лицами является участие одного из них в капитале другого. Например, компания А является учредителем компании Б. Еще один классический пример — физическое лицо и ООО, участником которого он является. Это самые простые случаи.
Но взаимозависимости могут быть и более сложными. Закон гласит, что лица признаются зависимыми, если одно из них может влиять на решения, принимаемые другим. Такое влияние может быть обусловлено не только финансовой зависимостью, но и иной, например, родственными связями или должностным положением.
Случаи, когда лица признаются зависимым или подконтрольными, перечислены в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ. Но в пункте 7 той же статьи сделана оговорка — судом могут быть признаны и иные основания для установления факта взаимной зависимости. Так что если суд усмотрит связь иного рода, например, дружеские отношения директоров двух компаний, они также могут быть признаны взаимозависимыми.
Таблица. Критерии контролируемых сделок 2021 и 2021
| Характер контролируемой сделки | Признаки, указывающие на контролируемую сделку | Сумма сделки для признания ее контролируемой |
| Участники сделки — взаимозависимые лица и резиденты РФ (п. 2 ст. 105.14 НК РФ) | Сумма цен сделок за год | Совокупный доход от сделок не менее 1 млрд руб. |
| Один из участников сделки находится на ЕНВД или ЕСХН, при этом другая сторона применяет отличный от указанных режим налогообложения | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки применяет ставку 0 % по налогу на прибыль или вовсе освобожден от его уплаты | Совокупный доход от сделок не менее 100 млн руб. | |
| Один из участников сделки является резидентом ОЭЗ или участником СЭЗ, в которых действуют льготы по налогу на прибыль. При этом второй участник сделки не должен быть участником указанных зон | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки имеет лицензию на пользование участком недр, на территории которого есть новое морское месторождение углеводородного сырья, или этот участник сделки — оператор подобного месторождения и считает налог на прибыль согласно ст. 275.2 НК РФ. Важно, чтобы второй участник сделки не был причастен к данным обстоятельствам либо, являясь оператором описанного выше месторождения, не учитывал доходы (расходы) от этой деятельности при расчете налога на прибыль | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один из участников сделки — участник регионального инвестиционного проекта, ставки налога на прибыль у которого распределяются следующим образом: 0 % в федеральный бюджет и пониженная ставка в бюджет субъекта РФ. При этом второй участник сделки также может быть участником инвестиционного проекта на тех же условиях | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один или оба участника сделки — исследовательские корпоративные , которые освобождены от уплаты НДС | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Один или оба участника сделки применяют инвестиционный вычет по налогу на прибыль (ст. 286.1 НК РФ) | Совокупный доход от сделок не менее 60 млн руб. | |
| Сделка с участием посредников — не взаимозависимых лиц | Посредник занимается только перепродажей товаров | Доход от сделки не имеет значения |
| Посредник занимается перепродажей товаров и не несет никаких рисков, не использует собственные активы | ||
| Контракт в сфере внешней торговли товарами мировой биржевой торговли | В результате сделки продают: нефть и нефтяные товары, минеральные удобрения, цветные или черные металлы, драгоценные камни и металлы | |
| Внешнеэкономическая сделка между взаимозависимыми лицами | Все удовлетворяющие характеристике сделки | Доход от сделки не имеет значения |
Комментарий к Ст. 105.14 Налогового кодекса
В комментируемой статье устанавливаются порядок и условия признания сделок контролируемыми. Кроме того, в ней определены условия, по которым сделки приравниваются к сделкам между взаимозависимыми лицами, и обстоятельства, при которых сделки не признаются контролируемыми. Целью введения в законодательство о налогах и сборах рассматриваемого института является установление специального порядка осуществления налогового контроля.
В п. 1 комментируемой статьи раскрывается понятие контролируемых сделок. Основным признаком таких сделок в ней признается то, что ее сторонами должны быть взаимозависимые лица, т.е. лица, которые в силу имеющихся особенностей между их отношениями могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц (см. ст. 105.1 НК РФ и комментарий к ней).
К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях комментируемого Кодекса приравниваются (признаются контролируемыми) следующие сделки: 1) совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми. Указанная совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами, не принимая во внимание наличие третьих лиц, с участием (при посредничестве) которых совершается такая совокупность сделок, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок: (1) не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом; (2) не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом; 2) сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли; 3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ. Если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в данный перечень и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень.
К первой группе сделок, приравненных для целей налогового контроля к сделкам между взаимозависимыми лицами, относятся в первую очередь договоры комиссии (гл. 51 ГК РФ) и агентирования (гл. 52 ГК РФ), если агент действует от собственного имени, при условии, что комиссионер (агент) не принимает на себя ответственность за исполнение сделки, которую он совершает в интересах комитента (принципала) (см. ст. 993 ГК РФ). Не относятся к данной группе договоры поручения (гл. 49 ГК РФ), поскольку поверенный действует не от собственного имени, а от имени доверителя, т.е. стороной сделки, предполагающей реализацию товаров (работ, услуг) выступает не поверенный, а доверитель. Относиться к данной группе могут также некоторые разновидности договора купли-продажи, например консигнация в том случае, когда консигнатор не несет рисков, связанных с исполнением обязательства по передачи товара.
———————————
Следует отметить, что договор консигнации является не поименованной в гражданском законодательстве сделкой, которая имеет смешанную природу, отвечая отдельным признакам как купли-продажи, так и комиссии.
Вторая группа сделок, приравненная для целей налогового контроля к сделкам между взаимозависимыми лицами, в совокупности отвечает двум признакам: 1) данные сделки должны быть связаны с внешней торговлей товарами; 2) товары по ним должны быть объектами международной биржевой торговли.
Понятие «внешняя торговля товарами» используется для целей комментируемой главы в значении, определяемом законодательством Российской Федерации о внешнеторговой деятельности . Согласно п. 7 ст. 2 Федерального закона от 8 декабря 2003 года N 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» внешней торговлей товарами признается импорт и (или) экспорт товаров. Перемещение товаров между частью территории Российской Федерации и другой частью территории Российской Федерации, если такие части не связаны между собой сухопутной территорией Российской Федерации, через таможенную территорию иностранного государства, перемещение товаров на территорию Российской Федерации с территорий искусственных островов, установок и сооружений, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормами международного права, или перемещение товаров между территориями искусственных островов, установок и сооружений, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормами международного права, не являются внешней торговлей товарами.
———————————
См.: Федеральный закон от 8 декабря 2003 года N 164-ФЗ «Об основах государственного рег��лирования внешнеторговой деятельности» // СЗ РФ. 2003. N 50. Ст. 4850.
Товары, являющиеся объектами международной биржевой торговли, прямо указаны в п. 5 комментируемой статьи. К ним относятся товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп: 1) нефть и товары, выработанные из нефти; 2) черные металлы; 3) цветные металлы; 4) минеральные удобрения; 5) драгоценные металлы и драгоценные камни. Сделки, имеющиеся в виду в данном случае, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн. руб. При этом следует отметить, что согласно письму Минфина России от 24 апреля 2012 года N 03-01-18/3-57 внешнеторговые сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми по общему правилу, независимо от того, какие товары являются их объектом продажи.
Третья группа сделок, приравненных для целей налогового контроля к сделкам между взаимозависимыми лицами, предполагает, что одной из сторон таких сделок выступает лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в Перечень государств и территорий, утверждаемый Приказом Минфина России от 13 ноября 2007 года N 108н «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)» . При этом если деятельность российской организации предполагает постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в данный Перечень, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный Перечень. Сделки, предусмотренные в данном случае, признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам, совершенным с одним лицом за соответствующий календарный год, превышает 60 млн. руб.
———————————
Приказ Минфина России от 13 ноября 2007 года N 108н «Об утверждении Перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)» // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти. 2007. N 50.